NOTE COMMUNE N° 26/2008

D.G.I 189
BULLETIN OFFICIEL DES DOUANES ET DES IMPOTS N°2008/06/23
DIFFUSION GENERALE
Documents Administratifs
(IMPOTS)
Texte n° DGI 2008/50
NOTE COMMUNE N° 26/2008
O B J E T : Commentaire des dispositions de l’article 61 de la loi n°2007-70 du 27
décembre 2007 portant loi de finances pour l’année 2008 relatives à la clarification
des règles de taxation d’office en cas de défaut de dépôt des déclarations fiscales.
ANNEXES : Annexe n°1 : Exemples d’application
Annexe n°2 : Tableau comparatif entre les dispositions antérieures et
les nouvelles dispositions.
Clarification des règles de taxation d’office
en cas de défaut de dépôt des déclarations fiscales
Dans le cadre de la consolidation de la conciliation du contribuable avec son
devoir fiscal, les dispositions de l’article 61 de la loi n°2007-70 du 27 décembre
2007 portant loi de finances pour l’année 2008 ont clarifié les règles de taxation
d’office dans les cas prévus par le deuxième paragraphe de l’article 47 du code des
droits et procédures fiscaux relatifs à la taxation d’office en cas de défaut de dépôt
des déclarations, actes et écrits exigibles et assoupli les règles de fixation du
minimum d’impôt dû dans ces cas, et ce comme suit :
1- Clarification des règles de taxation d’office sur la base de la dernière
déclaration déposée en mentionnant expressément que la taxation d’office est
établie dans ce cas, sur la base des éléments de l’imposition portés sur la dernière
déclaration déposée, et ce à l’exception des crédits d’impôt, des déficits et des
amortissements différés provenant des périodes antérieures à la période concernée
par cette déclaration ainsi que des dégrèvements fiscaux au titre des revenus et
R E S U M E
0.1.0.0.1.2.
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bénéfices réinvestis.
Par éléments de l’imposition on désigne tous les éléments portés sur la
déclaration déposée et servant à la liquidation de l’assiette de l’impôt tels que le
chiffre d’affaires, le résultat comptable, les réintégrations et les dégrèvements.
Cependant, sont considérés comme ne faisant partie des éléments de
l’imposition, tous les éléments portés sur la déclaration déposée et relatifs à la
régularisation de l’impôt dû tels que les acomptes provisionnels, les sommes
retenues à la source et les avances.
Les éléments expressément exclus et qui ne sont pas pris en compte dans
l’assiette de la taxation d’office couvrent tous les crédits d’impôt provenant des
périodes antérieures à la période concernée par la déclaration tels que le crédit de la
taxe sur la valeur ajoutée, le crédit de l’impôt sur le revenu ou le crédit de l’impôt
sur les sociétés, ainsi que les déficits et amortissements différés et les dégrèvements
au titre des revenus et bénéfices réinvestis.
Toutefois, ces exclusions ne couvrent pas les dégrèvements fiscaux autres que
les dégrèvements au titre des revenus et bénéfices réinvestis tels que les
dégrèvements au titre des revenus et bénéfices provenant de l’exportation ou
provenant des investissements dans les zones de développement régional ou des
investissements de soutien qui sont déductibles dans les limites autorisées pour
l’entreprise concernée au titre des périodes de taxation en question.
Par ailleurs, il est à signaler que pour les droits d’enregistrement et de timbre
dus sur les actes, mutations et écrits ; la liquidation de ces droits est établie sur la
base des éléments prévus dans le contrat ou dans l’écrit ou pour les mutations sur la
base des éléments dont dispose ou pourrait disposer l’administration fiscale et ce
sous réserve du minimum d’impôt dû (200 dinars pour les personnes morales, 100
dinars pour les personnes physiques soumises à l’impôt sur le revenu selon le
régime réel ou soumises à l’impôt sur le revenu selon le régime forfaitaire au titre
des bénéfices des professions non commerciales,…).
2- Fixation comme suit du minimum d’impôt dû non susceptible de restitution:
- 200 dinars par déclaration pour les personnes morales,
- 100 dinars par déclaration pour les personnes physiques soumises à l’impôt
sur le revenu selon le régime réel ou soumises à l’impôt sur le revenu selon le
régime forfaitaire au titre des bénéfices des professions non commerciales,
- 50 dinars par déclaration pour les personnes physiques soumises à l’impôt
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sur le revenu au titre des bénéfices industriels et commerciaux selon le régime
forfaitaire,
- 25 dinars par déclaration dans les autres cas.
Le montant exigible est majoré des pénalités de retard prévues par l’article 82
du code des droits et procédures fiscaux et ce sous réserve du minimum de la
pénalité de retard prévu par l’article 86 du même code.
Le minimum d’impôt ainsi que le minimum de la pénalité de retard s’appliquent
à chaque déclaration fiscale couverte par la taxation d’office nonobstant le nombre
d’impôts concernés et non déclarés au lieu de l’appliquer sur chaque déclaration et
au titre de chaque impôt, sous l’empire de la législation antérieure.
L’expression « déclaration fiscale » désigne, dans les nouvelles dispositions,
tous les impôts qui doivent être déclarés au sein d’un même document et à la
même échéance dont notamment :
· Déclaration mensuelle des impôts ( TVA, RS, Droits de timbres payables
sur déclaration…),
· Déclaration annuelle de l’impôt,
· Déclaration des acomptes provisionnels,
· Actes, écrits et mutations soumis obligatoirement à la formalité de
l’enregistrement.
Par ailleurs, il y a lieu de préciser que la taxation d’office est établie, en ce qui
concerne les acomptes provisionnels échus, sur la base de 30% du montant de
l’impôt déclaré spontanément ou établi ou redressé par l’administration au titre de
l’année antérieure à l’année durant laquelle le paiement de ces acomptes
provisionnels est devenu exigible. Cette règle s’applique dans tous les cas même en
cas d’application du minimum d’impôt sus indiqué.
Date d’entrée en vigueur
Conformément aux dispositions de l’article 64 de la loi n°2007-70 du 27
décembre 2007 portant loi de finances pour l’année 2008, les dispositions de
l’article 61 de cette loi entrent en vigueur à compter du premier janvier 2008.
Il s’ensuit que, les nouvelles dispositions s’appliquent aux arrêtés de taxation
d’office notifiés à compter du premier janvier 2008.
Les dispositions de l’article 61 de la loi de finances pour l’année 2008 ont
clarifié les règles de taxation d’office dans les cas prévus par le deuxième
paragraphe de l’article 47 du code des droits et procédures fiscaux relatifs à la
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taxation d’office en cas de défaut de dépôt des déclarations, actes et écrits exigibles
et assoupli les règles de fixation du minimum d’impôt dû dans ces cas.
La présente note a pour objet de commenter la teneur de ces dispositions.
I. RAPPEL DE LA LEGISLATION EN VIGUEUR JUSQU’AU 31 DECEMBRE 2007
Les dispositions du deuxième paragraphe de l’article 47 du code des droits et
procédures fiscaux ont autorisé l’administration fiscale, en cas de découverte de
défaut de dépôt des déclarations fiscales prescrites pour l’établissement de l’impôt et
après la notification au contribuable d’une mise en demeure conformément aux
procédures prévues par l’article 10 dudit code et l’écoulement d’un délai de 30 jours
sans que le contribuable ne procède à la régularisation de sa situation fiscale, à
établir une taxation d’office au titre des impôts non déclarés.
D’autre part, et conformément aux dispositions de l’article 48 du même code,
la taxation d’office est établie dans les cas susvisés :
· sur la base de présomptions de droit ou de faits dont dispose ou pourrait
disposer l’administration fiscale telles que les informations sur les achats, les
importations, le chiffre d’affaires, les dépenses personnelles ostensibles et
notoires, l’accroissement du patrimoine, les éléments de trains de vie ou sur
les exploitations similaires,
· ou sur la base des sommes portées sur la dernière déclaration déposée par
le contribuable.
La taxation d’office est assortie, dans ce cas, d’un minimum d’impôt non
susceptible de restitution de 50 dinars par déclaration et au titre de chaque impôt
majoré des pénalités de retard exigibles conformément à la législation fiscale en
vigueur.
II. TENEUR DES NOUVELLES DISPOSITIONS
Dans le but de clarifier les règles de taxation d’office dans les cas prévus par le
deuxième paragraphe de l’article 47 du code des droits et procédures fiscaux relatifs
à la taxation d’office en cas de défaut de dépôt des déclarations, actes et écrits
exigibles et d’assouplir les règles relatives au minimum d’impôt dû dans ces cas, les
dispositions de l’article 61 de loi de finances pour l’année 2008 ont modifié les
dispositions de l’article 48 du même code afin de :
- clarifier les règles de taxation d’office établies sur la base de la dernière
déclaration déposée par le contribuable,
- assouplir les règles de fixation du minimum d’impôt dû.
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1- Au niveau de la clarification des règles de taxation d’office
Dans le but de clarifier les règles de taxation devant être appliquées dans le cas
d’une taxation d’office fondée sur la dernière déclaration fiscale déposée et
d’entériner la doctrine administrative en cette matière par la loi, l’expression « ou
sur la base des sommes portées sur la dernière déclaration » est remplacée par
l’expression « ou sur la base des éléments de l’imposition portés sur la dernière
déclaration déposée à l’exception du crédit d’impôt, des déficits et des
amortissements différés provenant des périodes antérieures à la période concernée
par la déclaration ainsi que les dégrèvements fiscaux au titre des revenus et
bénéfices réinvestis ».
Par conséquent, la taxation d’office fondée sur la dernière déclaration déposée
est établie sur la base des éléments de l’imposition portés sur ladite déclaration à
l’exception des éléments suivants :
- les crédits d’impôt provenant de périodes antérieures,
- les déficits et les amortissements différés,
- les dégrèvements fiscaux au titre des revenus et bénéfices réinvestis.
Par éléments de l’imposition on désigne tous les éléments portés sur la
déclaration déposée et relatifs à l’assiette de l’impôt tels que le chiffre d’affaires
(chiffre d’affaires local, chiffre d’affaires à l’exportation, chiffre d’affaires en
suspension de la TVA, …), le résultat comptable, les réintégrations, les exonérations
et les dégrèvements fiscaux et le nombre de factures émises pour le droit de timbre
sur les factures.
Il s’ensuit que, les éléments relatifs à la régularisation de l’impôt et qui ne font
pas partie des éléments de l’assiette de l’impôt tels que les acomptes provisionnels,
les sommes retenues à la source et les avances sont considérés comme implicitement
exclus puisque la prise en compte de ces éléments nécessite la production des
justificatifs relatifs au paiement d’acomptes provisionnels, de retenues à la source ou
d’avances.
Par ailleurs, les éléments expressément exclus des bases de la taxation d’office,
couvrent :
· tous les crédits d’impôt se rapportant à des périodes antérieures à la
période concernée par la déclaration tels que le crédit de TVA, le crédit
d’IR ou le crédit d’IS,
· les déficits et amortissements différés,
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· les déductions fiscales au titre des revenus et bénéfices réinvestis dont
notamment :
- les revenus et bénéfices réinvestis au sein de l’entreprise,
- les revenus et bénéfices réinvestis dans l’acquisition d’actions ou de
parts sociales nouvellement émises.
Toutefois, les déductions fiscales au titre des revenus et bénéfices provenant de
l’exploitation sont prises en compte dans les bases de la taxation d’office, dont
notamment :
- le droit à déduction au titre des revenus et bénéfices provenant de
l’exportation,
- le droit à déduction au titre des revenus et bénéfices provenant des
investissements dans les zones de développement régional,
- le droit à déduction au titre des revenus provenant des projets de location
d’immeubles ou de restauration au profit des étudiants,
- le droit à déduction au titre des bénéfices et revenus provenant des
investissements de soutien.
Cependant, l’administration fiscale est habilitée à réviser ces déductions en cas
de changements intervenus sur le statut fiscal du contribuable tels que l’achèvement
de la période de la déduction totale des bénéfices provenant du développement
régional.
Par ailleurs, il est à signaler que pour les droits d’enregistrement et de timbre dus sur
les actes, mutations et écrits ; la liquidation de ces droits est établie sur la base des
éléments prévus dans le contrat ou dans l’écrit ou pour les mutations sur la base des
éléments dont dispose ou pourrait disposer l’administration fiscale et ce sous réserve
du minimum d’impôt dû (200 dinars pour les personnes morales, 100 dinars pour les
personnes physiques soumises à l’impôt sur le revenu selon le régime réel ou
soumises à l’impôt sur le revenu selon le régime forfaitaire au titre des bénéfices des
professions non commerciales,…).
2- Au niveau de la révision des règles relatives au minimum d’impôt
Afin d’assouplir les règles relatives au minimum d’impôt exigible dans les cas de
taxation d’office prévus par le deuxième paragraphe de l’article 47 du code des
droits et procédures fiscaux, l’article 61 de la loi de finances pour l’année 2008 a
fixé le minimum d’impôt exigible comme suit :
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- 200 dinars par déclaration pour les personnes morales,
- 100 dinars par déclaration pour les personnes physiques soumises à
l’impôt sur le revenu selon le régime réel ou soumises à l’impôt sur le
revenu selon le régime forfaitaire au titre des bénéfices des professions non
commerciales,
- 50 dinars par déclaration pour les personnes physiques soumises à l’impôt
sur le revenu au titre des bénéfices industriels et commerciaux selon le
régime forfaitaire,
- 25 dinars par déclaration dans les autres cas.
Par « autres cas » on désigne les déclarations devant être souscrites par les
personnes non soumises à l’obligation de dépôt de la déclaration d’existence (
agriculteurs, salariés, pensionnés…).
Le montant exigible est majoré des pénalités de retard prévues par l’article
82 du code des droits et procédures fiscaux et ce sous réserve du minimum de
la pénalité de retard prévu par l’article 86 du même code.
Le minimum d’impôt ainsi que le minimum de la pénalité de retard
s’appliquent à chaque déclaration fiscale couverte par la taxation d’office
nonobstant le nombre d’impôts concernés et non déclarés au lieu de
l’appliquer sur chaque déclaration et au titre de chaque impôt, sous l’empire de
la législation antérieure.
Ce minimum d’impôt est exigible même si la taxation porte sur une partie
seulement des impôts concernés par la déclaration fiscale (un seul ou plusieurs
impôts).
L’expression « déclaration fiscale » désigne, dans les nouvelles dispositions,
tous les impôts devant être déclarés au sein d’un même document et à la même
échéance dont notamment :
· Déclaration mensuelle des impôts ( TVA, RS, Droits de timbres
payables sur déclaration…),
· Déclaration annuelle de l’impôt,
· Déclaration des acomptes provisionnels,
· Actes, écrits et mutations soumis obligatoirement à la formalité de
l’enregistrement.
Il y a lieu de préciser d’autre part, que la taxation d’office est établie, en ce qui
concerne les acomptes provisionnels échus, sur la base de 30% du montant de
l’impôt déclaré spontanément ou établi ou redressé par l’administration au titre de
D.G.I 196
l’année antérieure à l’année durant laquelle le paiement de ces acomptes
provisionnels est devenu exigible. Cette règle s’applique dans tous les cas même en
cas d’application du minimum d’impôt sus indiqué.
III. DATE D’ENTREE EN VIGUEUR DES NOUVELLES DISPOSITIONS
Conformément aux dispositions de l’article 64 de la loi n°2007-70 du 27
décembre 2007 portant loi de finances pour l’année 2008, les dispositions de
l’article 61 de la présente loi s’appliquent à partir du 1er janvier 2008.
Il s’ensuit que, les nouvelles dispositions s’appliquent aux arrêtés de taxation
d’office établis conformément aux dispositions du deuxième paragraphe de l’article
47 du code des droits et procédures fiscaux et notifiés au contribuable à compter du
1er janvier 2008.
Les arrêtés de taxation d’office notifiés au contribuable avant le premier janvier
2008, demeurent, régis par les dispositions antérieures.
LE DIRECTEUR GENERAL DES ETUDES
ET DE LA LEGISLATION FISCALES
Signé : Mohamed Ali BEN MALEK
ANNEXE N°1 A LA NOTE COMMUNE N° 26/2008
Exemples d’application
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I. Clarification des règles de taxation d’office
Exemple n° 1: Eléments d’imposition
Supposons que la société «A » exerçant dans le secteur de la
commercialisation des habillements et des chaussures n’a déposé aucune de ses
déclarations relatives à la taxe sur la valeur ajoutée (TVA) échues en 2007.
Supposons également que la déclaration TVA au titre du mois de novembre de
l’année 2006 qui est la dernière déclaration déposée, a comporté les éléments
suivants :
* chiffre d’affaires à l’exportation : 245 mD
* chiffre d’affaires en suspension de la TVA : 183 mD
* chiffre d’affaires local soumis à la TVA (18%) : 750 mD
* TVA collectée : 135mD
* TVA déductible sur achats : (99mD)
* Retenue à la source (RS) : (19 mD)
* crédit TVA reporté (déclarations antérieures): (680mD)
* crédit TVA à la fin de la période : 663 (mD)
Supposons également que les services fiscaux compétents ont notifié à la
société concernée en date du 14 janvier 2008 une mise en demeure l’invitant à
régulariser sa situation fiscale qui est restée sans suite jusqu’à l’expiration du délai
imparti fixé à 30 jours de la date de mise en demeure. Dans ce cas, les services
précités peuvent établir une taxation d’office sur la base des éléments d’imposition
portés sur la déclaration TVA au titre du mois de novembre.
Cette taxation s’établit comme suit :
* TVA collectée : 135 mD
* TVA déductible sur les achats : 99 mD
* impôt dû au titre de chaque déclaration :135 mD – 99mD = 36 mD
* Impôt dû au titre de la période concernée par la taxation d’office :
12 x 36 mD = 432 mD. majoré de la pénalité de retard au taux de 1,25% par
mois ou fraction de mois de retard.
Exemple n°2 : Revenus et bénéfices réinvestis
D.G.I 198
Supposons que la société « B » exerçant dans le domaine des industries
manufacturières n’a pas déposé sa déclaration annuelle au titre de l’impôt sur les
sociétés (IS) pour l’année 2006.
Supposons également que sa déclaration annuelle de l’IS déposée au titre de l’année
2005 a comporté les éléments suivants :
* résultat comptable : 135 mD
* réintégration au titre des provisions et
amortissements non déductibles : 22 mD
* résultat fiscal avant déduction des dégrèvements : 157 mD
* dégrèvements fiscaux :
- bénéfices réinvestis dans des projets
installés dans les zones de développement régional (30 MD)
- bénéfices provenant de l’exportation (37mD)
* bénéfice imposable: 120mD
* impôt dû : ( 90 mD x 35%) 31,5 mD
* régularisation :
- acomptes provisionnels (10 mD)
- retenues à la source (12 mD)
- avance à l’importation (3 mD)
* résultat (impôt dû) : 6,5 mD
Dans ce cas, la taxation d’office est établie sur la base des éléments de
l’imposition portés sur la déclaration annuelle de l’IS déposée au titre de l’année
2005 comme suit :
* résultat fiscal avant déduction des dégrèvements : 157 mD
* bénéfices provenant de l’exportation : (37mD)
* bénéfice imposable : 120mD
Ainsi, l’impôt dû sera de (120 MD x 30%) = 40MD majoré de la pénalité de
retard au taux de 1,25% par mois ou fraction de mois de retard.
Exemple n°3 : Amortissements différés et reports déficitaires
D.G.I 199
Supposons que la société «C » exerçant dans le domaine de la vente et de la
maintenance de matériels informatiques n’a pas déposé sa déclaration annuelle de
l’IS pour l’année 2006.
La déclaration annuelle de l’IS déposée au titre de l’année 2005 a comporté les
éléments suivants :
* chiffre d’affaires annuel : 2000 mD
* résultat comptable : 400 mD
* réintégrations au titre de charges non déductibles : 150 mD
* reports déficitaires : (350mD)
* amortissements différés : (200 mD)
* bénéfice imposable : Néant
* impôt dû (2000 mD x 0,1%) : 2 mD
Dans ce cas, la taxation d’office est établie sur la base des éléments de
l’imposition portés sur la déclaration annuelle de l’impôt pour l’année 2005 comme
suit :
* résultat comptable : 400 mD
* réintégrations : 150 mD
* bénéfice imposable : 550mD
* résultat (impôt dû) : (550mD x 30%) 165mD
majoré de la pénalité de retard au taux de 1,25% par mois ou fraction de mois
de retard.
Exemple n°4 : Minimum d’impôt
Supposons que la déclaration annuelle de l’IS de la société anonyme « D » au
titre de l’année 2005, a comporté les éléments suivants :
* chiffre d’affaires annuel : 1600 mD
* résultat comptable : 300mD (perte)
* bénéfice imposable : 300 mD (perte)
Dans ce cas, l’impôt dû sera le minimum d’impôt c’est-à-dire (1600mD x 0,1%
)= 1600 D majoré de la pénalité de retard au taux de 1,25% par mois ou fraction de
mois de retard.
II. Application du minimum d’impôt
D.G.I 200
Exemple n°5 : Le contribuable est une personne morale
Supposons que la société « E » exerçant dans le domaine de la vente des
instruments électroniques n’a pas déposé ses déclarations mensuelles échues en
2007.
Dans ce cas, le minimum d’impôt exigible est liquidé comme suit :
200D x 12 déclarations mensuelles = 2400D majoré de la pénalité de retard au
taux de 1,25% par mois ou fraction de mois de retard, et ce sans que le minimum de
la pénalité au titre de chaque déclaration mensuelle ne soit inférieur à 5 dinars.
Exemple n°6 : Le contribuable est une personne physique soumise à l’impôt sur le
revenu selon le régime réel
Supposons que l’entreprise individuelle « F » soumise à l’impôt sur le revenu selon
le régime réel, n’a pas déposé ses déclarations mensuelles échues en 2007.
Dans ce cas, le minimum d’impôt exigible est liquidé comme suit :
100D x 12 déclarations mensuelles = 1200D majoré de la pénalité de retard
exigible au taux de 1,25% par mois ou fraction de mois de retard et ce sans que le
minimum de la pénalité au titre de chaque déclaration mensuelle ne soit inférieur à 5
dinars.
D.G.I 201
ANNEXE N°2 A LA NOTE COMMUNE N° 26/2008
Dispositions antérieures Nouvelles dispositions
Article 48 du code des droits
et procédures fiscaux :
La taxation est établie d’office
dans le cas prévu par le
deuxième paragraphe de
l’article 47 du présent code, sur
la base de présomptions de
droit ou de fait ou sur la base
des sommes portées sur la
dernière déclaration, et ce,
avec un minimum d’impôt
non susceptible de restitution
de 50 dinars par déclaration.
Dans ce cas, la taxation
d’office ne fait pas obstacle à
la vérification approfondie de
la situation fiscale.
Article 48 du code des droits et procédures
fiscaux :
La taxation est établie d’office dans le cas prévu
par le deuxième paragraphe de l’article 47 du
présent code, sur la base de présomptions de
droit ou de fait ou sur la base des éléments de
l’imposition portés sur la dernière déclaration
déposée à l’exception du crédit d’impôt, des
déficits et des amortissements différés
provenant des périodes antérieures à la
période concernée par la déclaration ainsi que
des dégrèvements fiscaux au titre des revenus
et bénéfices réinvestis, et ce, avec un
minimum d’impôt non susceptible de
restitution, perçu par déclaration nonobstant
le nombre des impôts exigibles concernés fixé
comme suit :
- 200 dinars pour les personnes morales,
- 100 dinars pour les personnes physiques
soumises à l’impôt sur le revenu selon le
régime réel ou soumises à l’impôt sur le
revenu selon le régime forfaitaire au titre
des bénéfices des professions non
commerciales,
- 50 dinars pour les personnes physiques
soumises à l’impôt sur le revenu au titre
des bénéfices
industriels et commerciaux selon le régime
forfaitaire ,
- 25 dinars dans les autres cas.
Dans ce cas, la taxation d’office ne fait pas
obstacle à la vérification approfondie de la
situation fiscale.